Indemnité transactionnelle d'un salarié licencié et exonération d’impôt sur le revenu (mise à jour au 21/03/2023).
Pour déterminer si une indemnité versée en exécution d'une transaction conclue à l'occasion de la rupture d'un contrat de travail est imposable, il appartient à l'administration et, lorsqu'il est saisi, au juge de l'impôt, de rechercher la qualification à donner aux sommes qui font l'objet de la transaction. Dans ces conditions, une Indemnité transactionnelle d'un salarié licencié pour son mauvais management n’est pas exonérée d’impôt sur le revenu.
Aux termes de l’article 80 duodecies du CGI, toute indemnité versée à l'occasion de la rupture du contrat de travail constitue une rémunération imposable. Mais ne constituent pas des rémunérations imposables, notamment, les indemnités mentionnées à l’article L. 1235-3 du code du travail.
Aux termes de l’article L1235-3 du code du travail, si le licenciement d'un salarié survient pour une cause qui n'est pas réelle et sérieuse, le juge peut proposer la réintégration du salarié dans l'entreprise, avec maintien de ses avantages acquis. Si l'une ou l'autre des parties refuse cette réintégration, le juge octroie au salarié une indemnité à la charge de l'employeur. Ainsi, les indemnités versées en cas de licenciement sans cause réelle et sérieuse sont exonérées d’impôt sur le revenu. Il en est de même lorsque la procédure de licenciement n’a pas été respectée.
Il avait d’ailleurs été jugé par la Cour administrative d’appel de Nantes (CAA NANTES 26/11/2021 n°20NT02355), qu’une indemnité de licenciement sans cause réelle et sérieuse, même transactionnelle, est exonérée d’impôt sur le revenu. Dans l’affaire jugée par la CAA NANTES en 2021, un salarié en poste depuis 1979, a été licencié en 2020. Il s’en est suivi un litige, et pour mettre fin à celui-ci, l’employeur et le salarié avaient conclu, le 5 novembre 2014, un accord transactionnel prévoyant le versement au salarié des sommes lui étaient dues en application du code du travail, ainsi qu’une indemnité globale et forfaitaire d’un montant de 150.000 €.
L’administration fiscale ayant réintégré cette indemnité, à hauteur de 115.448 €, dans ses revenus imposables au titre de l’année 2014, le contribuable avait saisi le Tribunal administratif d’Orléans qui avait rejeté sa demande tendant à obtenir la décharge des impositions supplémentaires.
Mais en appel, la Cour administrative d’appel de Nantes avait accueilli favorablement sa demande, en estimant que les sommes versées en exécution d’une transaction, conclue à l’occasion de la rupture d’un contrat de travail, ne sont susceptibles d’être regardées comme une indemnité pour licenciement sans cause réelle et sérieuse que s’il résulte de l’instruction que la rupture des relations de travail est assimilable à un tel licenciement, et ayant retenu que le licenciement du salarié ne pouvait pas être regardé comme reposant sur une cause réelle et sérieuse, la Cour avait jugé que l’indemnité transactionnelle, qui lui avait été versée, n’était pas imposable.
Dans cette nouvelle affaire jugée par la Cour administrative d’appel de Paris, (CAA Paris 14 février 2023, n° 21PA03377), une salariée a été licenciée pour ses méthodes managériales autoritaires et inappropriées à l'égard de plusieurs salariés.
La salariée licenciée avait saisi le conseil de prud'hommes, et pour mettre fin au litige une transaction a été conclue avec employeur prévoyant notamment le versement d'une somme nette de 60 000 € afin de compenser l'ensemble des préjudices qu'elle estimait avoir subis du fait de la rupture de son contrat de travail. La salariée n'a pas déclaré cette indemnité, estimant que cette indemnité avait été versée pour compenser un licenciement sans cause réelle et sérieuse, et qu'elle était donc intégralement exonérée. A la suite d'un contrôle sur pièces, conclu par une proposition de rectification du 15 mai 2018 notifiée selon la procédure contradictoire, elle a été assujettie à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre de 2016, à raison de l'imposition de son indemnité transactionnelle.
Elle a donc saisi le Tribunal administratif de Paris pour demander la décharge de ces impositions supplémentaires, estimant que son licenciement avait été causé par sa dénonciation du harcèlement dont elle-même faisait l'objet par son supérieur hiérarchique, et qui aurait eu une incidence sur son état de santé. Le tribunal ayant rejeté sa demande, elle a fait appel devant la CAA de Paris, qui a, à son tour, rejeté la demande.
La CAA rappelle que pour déterminer si une indemnité versée en exécution d'une transaction conclue à l'occasion de la rupture d'un contrat de travail est imposable, il appartient à l'administration et, lorsqu'il est saisi, au juge de l'impôt, de rechercher la qualification à donner aux sommes qui font l'objet de la transaction. Ces dernières ne sont susceptibles d'être regardées comme une indemnité pour licenciement sans cause réelle et sérieuse mentionnée à l'article L. 1235-3 du code du travail que s'il résulte de l'instruction que la rupture des relations de travail est assimilable à un tel licenciement. Dans ce cas, les indemnités accordées au titre d'un licenciement sans cause réelle et sérieuse sont exonérées. Il appartient à l'administration et, lorsqu'il est saisi, au juge de l'impôt, au vu de l'instruction, de rechercher la qualification à donner aux sommes objet de la transaction, en recherchant notamment si elles ont entendu couvrir, au-delà des indemnités accordées au titre du licenciement, la réparation de préjudices distincts, afin de déterminer dans quelle proportion ces sommes sont susceptibles d'être exonérées.
Rappelons que cette analyse avait été retenue par le Conseil d’Etat qui avait déjà jugé qu'il résulte de la décision 2013-340 QPC du 20 septembre 2013 du Conseil constitutionnel que les dispositions du 1 de l'article 80 duodecies du Code général des impôt, définissant les indemnités versées à l'occasion de la rupture du contrat de travail bénéficiant, en raison de leur nature, d'une exonération totale ou partielle d'impôt sur le revenu, ne sauraient, sans instituer une différence de traitement sans rapport avec l'objet de la loi, conduire à ce que le bénéfice de l'exonération varie selon que l'indemnité a été allouée en vertu d'un jugement, d'une sentence arbitrale ou d'une transaction. Le Conseil d’Etat avait estimé qu’en cas de transaction, il appartient donc à l'administration et, lorsqu'il est saisi, au juge de l'impôt, de rechercher la qualification à donner aux sommes objet de la transaction. A cet égard, les sommes perçues par un salarié en exécution d'une transaction conclue avec son employeur à la suite d'une prise d'acte de la rupture de son contrat de travail ne sont susceptibles d'être regardées comme des indemnités mentionnées à l'article L 122-14-4 du Code du travail, devenu l'article L 1235-3 du même Code, que si le salarié apporte la preuve que cette prise d'acte est assimilable à un licenciement sans cause réelle et sérieuse en raison de faits de nature à justifier la rupture du contrat aux torts de l'employeur. Dans le cas contraire, la prise d'acte doit être regardée comme constitutive d'une démission et l'indemnité transactionnelle soumise à l'impôt sur le revenu (CE 1-4-2015 n° 365253 : 6/15 n° 487).
Pour la CAA, et au cas particulier, les éléments invoqués par la salariée ne révélaient pas de faits constitutifs de harcèlement moral et elle n'établissait pas l'influence de la dénonciation invoquée sur son licenciement, fondé sur les motifs justifiés. Dans ces conditions, le juge a estimé que la rupture des relations de travail ne pouvait pas être assimilée à un licenciement sans cause réelle et sérieuse et que l'indemnité ne pouvait pas bénéficier de l'exonération intégrale demandée par la contribuable.
Par ailleurs, l'indemnité transactionnelle pour rupture de contrat est imposable, lorsqu’il s’agit en réalité d’une libéralité versée à un salarié, sous couvert d'indemnité transactionnelle. C’est ce qu’a jugé la CAA de Nantes dans un arrêt du 17 mars 2023 (CAA de NANTES, 1ère chambre, 17/03/2023, 21NT03431, Inédit au recueil Lebon).
Dans cette affaire, à l'issue d'une procédure de vérification de comptabilité d’une société, l'administration fiscale a remis en cause le caractère déductible des indemnités versées en 2014 à un salarié à titre d'indemnité transactionnelle, après sa démission, au motif qu'elle n'avait pas été engagée dans l'intérêt de la société. Estimant donc que cette indemnité était constitutive de revenus distribués (rémunérations occultes au sens de l'article 111, c du CGI), l'administration l’a réintégrée aux revenus imposables du contribuable dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, et a assorti le rehaussement de la majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue à l’article 1729 du CGI.
Pour l’administration cette indemnité transactionnelle perçue en exécution d'un protocole transactionnel conclu dans le cadre d’une démission était dépourvue de contrepartie, et constituait donc des revenus distribués dès lors que n'a été produit aucun document faisant état d'un litige entre les parties et d'un risque de procédure contentieuse que l'indemnité transactionnelle aurait eu pour but de prévenir.
Le salarié a saisi le tribunal administratif de Rennes, lui demandant de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2014. Sa demande ayant été rejetée, le salarié a fait appel devant la CAA de Nantes, qui a également rejeté la demande.
En effet, la Cour retient que le salarié a remis sa lettre de démission à la société, de même que sept autres salariés de la même entreprise et ont tous perçu des indemnités transactionnelles. Et tout de suite après, une nouvelle société a été créée avec des salariés démissionnaires et un ancien dirigeant de la société dont les salariés ont démissionné et qui accomplit des prestations de services pour le compte d’un client qui était celui de la société dont ils ont démissionné.
Dans ces conditions, le juge retient que la démission du salarié ne procède nullement d'un désaccord entre la société et lui, rendant impossible la poursuite de son contrat de travail, le salarié n’ayant jamais cessé sa collaboration avec le représentant légal de la société dont il a démissionné. Pour le juge, l’administration rapporte bien la preuve de l'absence de contrepartie réelle pour la société au versement au salarié d'une indemnité transactionnelle. Cette indemnité transactionnelle devait donc être analysée comme une libéralité imposable intégralement entre les mains des contribuables bénéficiaires en tant que revenus distribués.
Arnaud Soton
Avocat Fiscaliste
Professeur de droit fiscal