Le délai de réclamation pour l'imposition primitive de taxe foncière.

En matière de taxe foncière, le délai spécial de réclamation en cas d'exercice, par l'administration, de son droit de reprise, ne s'applique qu'à l'imposition supplémentaire, et non à  l'imposition primitive.

Selon les dispositions de l’article R*196-1 du LPF, pour être recevables, les réclamations relatives aux impôts autres que les impôts directs locaux et les taxes annexes à ces impôts, doivent être présentées à l'administration au plus tard le 31 décembre de la deuxième année suivant celle, selon le cas, de la mise en recouvrement du rôle ou de la notification d'un avis de mise en recouvrement ; du versement de l'impôt contesté lorsque cet impôt n'a pas donné lieu à l'établissement d'un rôle ou à la notification d'un avis de mise en recouvrement ; de la réalisation de l'événement qui motive la réclamation. Le délai de réclamation est donc, en principe, au moins, de deux ans. En ce qui concernes les impôts locaux, le délai est d’un an au moins, conformément aux disposition de l’article R*196-2 du LPF selon lesquelles, les réclamations relatives aux impôts directs locaux et aux taxes annexes doivent être présentées à l'administration des impôts au plus tard le 31 décembre de l'année suivant celle de la mise en recouvrement. Une réclamation présentée avant le point de départ du délai de réclamation est prématurée. Mais une telle réclamation prématurée peut être régularisée par la production, à l'administration, d'une copie de l'avis d'imposition (CE sect. 4-1-1974 n° 87418).

Lorsque la réclamation est déposée suite à un contrôle fiscal ayant abouti à des rectifications, le contribuable dispose d’un délai qui est égal à celui du droit de reprise de l’administration fiscale, c’est-à-dire un délai d’au moins trois ans, conformément aux dispositions de l’article R* 196-3 du LPF, aux termes duquel, dans le cas où un contribuable fait l'objet d'une procédure de reprise ou de rectification de la part de l'administration des impôts, il dispose d'un délai égal à celui de l'administration pour présenter ses propres réclamations, autrement dit, le contribuable peut déposer une réclamation au plus tard le 31 décembre de la troisième année suivant celle  au cours de laquelle est intervenue la proposition de rectification. Le délai spécial de réclamation s’applique même lorsque les rectifications ont été établies par voie de taxation d'office. Il faut remarquer dans cette hypothèse de délai spécial que lorsque l'imposition résulte d'une rectification opérée selon la procédure contradictoire, le point de départ du délai spécial de réclamation dont disposent les contribuables est constitué par la date de réception de la proposition de rectification  et non pas, par la date de mise en recouvrement des impositions.

Dans ce délai, le contribuable peut contester non seulement l’imposition supplémentaire, mais également l’imposition primitive auxquelles il a été assujetti au titre de l’année ou des années en cause. Toutefois, en matière de taxe foncière, le délai spécial de réclamation en cas d'exercice, par l'administration, de son droit de reprise ne s'applique qu'à l'imposition supplémentaire. L'imposition primitive ne peut faire l'objet d'une réclamation que jusqu'au 31 décembre de l'année suivant celle de la mise en recouvrement.

Le contribuable ne peut donc contester une imposition primitive de taxe foncière mise en recouvrement l’année d’imposition que jusqu’au 31 décembre de l’année suivante, en vertu du délai de réclamation de droit commun prévu à l’article R. 196-2 du livre des procédures fiscales comme du délai spécial prévu à l’article R. 196-3 du même livre.

Pour le Conseil d’Etat, c’est à bon droit qu’une cour administrative d’appel a jugé irrecevable, car tardive en tant qu'elle était relative à la cotisation primitive, une réclamation présentée le 27 juillet 2012 pour obtenir la réduction, d'une part, de la cotisation primitive de taxe foncière sur les propriétés bâties 2010 mise en recouvrement en 2010, et, d'autre part, du complément d'imposition au titre de 2010 mis en recouvrement en 2011, dans le délai de reprise prévu à l'article L. 173 du livre des procédures fiscales.

Conseil d'État, 9ème - 10ème chambres réunies, 15/01/2025, 467615.

Arnaud Soton

Avocat fiscaliste

Professeur de droit fiscal